W ramach reakcji państwa na zmieniającą się sytuację gospodarczą i rosnącą inflację, z dniem 28 lipca 2022 roku została wprowadzona nowa stawka diety krajowej (38zł) i ryczałtu za nocleg (57 zł). Niech ta zmiana będzie impulsem do przypomnienia sobie zasad, których powinien przestrzegać pracodawca przy rozliczaniu wypłacanych diet.

Komu, kiedy i w jakiej wysokości należy wypłacać diety?

Podróż służbowa została zdefiniowana w kodeksie pracy jako wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Pracownikowi wykonującemu takie zadanie w przywołanych okolicznościach przysługują należności na pokrycie kosztów podróży (diety i zwrot kosztów przejazdów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów i innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb).

Z powyższego wynika, że spełnione zostać muszą łącznie trzy warunki, aby można było mówić o podroży służbowej:

1. podstawą wyjazdu musi być polecenie pracodawcy (to pracodawca decyduje o miejscu i terminie podróży);
2. w trakcie wyjazdu pracownik musi wykonywać zadanie służbowe (dla przykładu wskażę, że takim zadaniem służbowym nie jest co do zasady uczestnictwo w szkoleniu; mogą się jednak zdarzyć wyjątkowe sytuacje np. gdy pracownik pełni funkcję prowadzącego szkolenie lub działa w imieniu organizatora szkolenia, gdy wyjazd na szkolenie zostanie zakwalifikowany jako podróż służbowa);
3. zadanie służbowe musi być wykonywane poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy (dlatego ważne jest precyzyjne wskazanie w umowie o pracę stałego miejsca pracy pracownika, o czym konkretnie szerzej napiszę poniżej).

Przedsiębiorstwa prywatne mogą indywidualnie kształtować zasady rozliczania podróży służbowej w aktach wewnątrzzakładowych lub umowach o pracę (zachowując minimum z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29.01.2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej). Jeżeli tego nie zrobią, stosują zasady wynikające z przepisów ww. rozporządzenia.

PODRÓŻE KRAJOWE

Od 28 lipca 2022 roku wysokość diety za dobę podróży krajowej wynosi 38 zł.

W myśl § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu) do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania służbowego – szczegóły w tym zakresie zostały wprost opisane w §7 rozporządzenia. Zgodnie z §7 rozporządzenia stosujemy m.in. następujące zasady rozliczania diet:

1. jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:

* mniej niż 8 godzin – dieta nie przysługuje,

* od 8 do 12 godzin – przysługuje 50% diety,

* ponad 12 godzin – przysługuje dieta w pełnej wysokości;

2. jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną, ale rozpoczętą dobę:

* do 8 godzin – przysługuje 50% diety,

* ponad 8 godzin – przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Trzeba też pamiętać, że dieta nie przysługuje za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika oraz jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.

Kwotę diety zmniejsza się zaś o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1. śniadanie – 25% diety;
2. obiad – 50% diety;
3. kolacja – 25% diety.

Powyższe zasady pomniejszenia diety lub jej nieprzysługiwania stosuje się też w przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie.

Końcowo warto nadmienić, że wymieniona wyżej zasada, że należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu) do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania służbowego oznacza, że jeśli np. dany pracownik ma w umowie o pracę miejsce pracy określone jako województwo mazowieckie i wyjeżdża poza to województwo, to mamy do czynienia z podróżą służbową od momentu wyjazdu do momentu powrotu – podróżą służbową będzie też w tym przypadku przejazd przez terytorium województwa mazowieckiego.

PODRÓŻE ZAGRANICZNE

Czas podróży zagranicznej (§12 rozporządzenia) liczy się w przypadku odbywania jej środkami komunikacji:

1. lądowej – od chwili przekroczenia granicy państwowej w drodze za granicę do chwili jej przekroczenia w drodze powrotnej do kraju;
2. lotniczej – od chwili startu samolotu w drodze za granicę z ostatniego lotniska w kraju do chwili lądowania samolotu w drodze powrotnej na pierwszym lotnisku w kraju;
3. morskiej – od chwili wyjścia statku (promu) z ostatniego portu polskiego do chwili wejścia statku (promu) w drodze powrotnej do pierwszego portu polskiego.

Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe. Celem zaznajomienia się z obowiązującymi stawkami, odsyłamy do rozporządzenia i jego załącznika stawkowego.

Należność z tytułu diet zagranicznych oblicza się w następujący sposób:

1. za każdą dobę podróży zagranicznej przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2. za niepełną dobę podróży zagranicznej:

* do 8 godzin – przysługuje 1/3 diety,

* od ponad 8 do 12 godzin – przysługuje 50% diety,

* od ponad 12 godzin – przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety.

Kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1. śniadanie – 15% diety;
2. obiad – 30% diety;
3. kolacja – 30% diety.

Powyższe zasady pomniejszenia diety stosuje się to odpowiednio w przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie.

Zwolnienie z opodatkowania i ZUS

Jeżeli dany wyjazd pracownika zostanie zakwalifikowany jako podróż służbowa (zgodnie z powyższą definicją) odbyta na podstawie polecenia służbowego, to zastosowanie znajdzie do niej zwolnienie podatkowe z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dochodowego diety i inne należności za czas:

1. podróży służbowej pracownika,
2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Zwolnione z podatku dochodowego są zatem diety wypłacane w związku z odbywaną podróżą służbową, ale tylko do wysokości określonych w ww. rozporządzeniu (38 zł dla podróży krajowej i stawka z rozporządzenia dla podróży zagranicznej – zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia).

W przypadku ich wypłacania pracownikom w okolicznościach innych aniżeli podróż służbowa (na przykład w związku z wykonywaniem w sposób stały pracy w terenie), należy je wskazać do opodatkowania. Zgodnie z niedawnym orzeczeniem NSA (wyrok NSA z 16 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 1435/19), wydatki ponoszone przez pracodawcę, z wyłączeniem podróży służbowej, będą stanowić dla pracownika przychód, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, od którego płatnik jest obowiązany pobrać zaliczki na podatek, o których mowa w art. 32 ustawy o PIT.

Co do oskładkowania diet wypłacanych pracownikom w podróży służbowej, to sytuacja jest podobna jak w przypadku opodatkowania. Zgodnie z §2 ust. 1 pkt 15 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe:

Podstawy wymiaru składek nie stanowią diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

***

Konkludując, na mocy ww. przepisów, świadczenia z tytułu podróży służbowych, wypłacane w wysokości przewidzianej rozporządzeniem, są wolne od podatku i składek ZUS. Oznacza to, że gdyby pracodawca wprowadził w akcie wewnątrzzakładowym lub w umowach o pracę wyższe stawki, np. dietę 60 zł zamiast 38 zł, to kwota 22 zł przewyższająca stawkę 38 zł podlegałaby już opodatkowaniu i oskładkowaniu.

Czy miejsce pracy wskazane w umowie o pracę ma znaczenie dla rozliczania podróży służbowych?

Wskazane w umowie o pracę miejsce jej świadczenia musi oczywiście odpowiadać rzeczywistości i obejmować miejsce lub obszar, w którym pracownik w normalnym, zwyczajnym trybie wykonuje pracę. Jeżeli dany pracownik stale wykonuje pracę w innym miejscu niż siedziba spółki, to należy to miejsce wskazać. Dodatkowo, jeżeli mamy do czynienia z pracownikiem mobilnym (np. przedstawiciel handlowy), wykonującym obowiązki na określonym terenie (np. obszar województwa), to jako miejsce pracy należy wskazać ten teren. Przy wskazaniu miejsca pracy jako większego obszaru trzeba jednak uważać – szczególnie jeśli rozpatrujemy wpisanie obszaru np. całej Polski, co bywa podważane przez sądy pracy. Trzeba zwrócić uwagę, gdzie pracownik będzie przede wszystkim przebywać i ograniczyć miejsce pracy do miejscowości, powiatu, województwa lub sąsiednich województw.

Precyzyjne wskazanie miejsca stałej pracy jak najbardziej ma wpływ na rozliczanie diet. Jak już wyżej bowiem wskazano, podróż służbowa polega na wykonywaniu na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. W przypadku wskazania danej miejscowości jako miejsca pracy każdy wyjazd służbowy poza tą miejscowość spełniający cechy opisane wyżej będzie podróżą służbową uzasadniającą wypłatę diet. Gdy miejsce pracy będzie wskazane obszarowo, pracownik będzie uprawniony do diet dopiero po wyjeździe w podróż służbową poza ten obszar.

Pomocniczo wskazujemy, że z orzecznictwa Sądu Najwyższego wypływają następujące wnioski w tym temacie:

– nie jest podróżą służbową wykonywanie pracy w różnych miejscowościach, gdy przedmiotem zobowiązania pracownika jest stałe wykonywanie pracy (zadań) w tych miejscowościach, a ich wyboru i terminu pobytu dokonuje każdorazowo sam pracownik,

– pracownicy, których praca z istoty polega na przemieszczaniu na pewnym obszarze, nie odbywają podróży służbowych wykonując pracę na tym obszarze,

– podróż służbowa jest zjawiskiem krótkotrwałym, incydentalnym i tymczasowym, w konsekwencji nie można uznać, że w podróży służbowej można przebywać nieustannie jedynie w związku z charakterem pracy polegającej na przemieszczaniu się.

Obowiązywanie zmian od 28.07.2022 – jak rozliczać podróż służbową trwającą na przełomie zmian?

Przepisy wprowadzające nową stawkę diety niestety nie odnoszą się do kwestii rozliczenia podróży trwającej w dniu wejścia zmiany w życie. Jako jednak, że dieta jest przyznawana za każdą dobę, a nowa stawka obowiązuje począwszy od 28 lipca 2022 roku, w rozliczeniu należy przyjąć starą stawkę za każdy dzień podróży przypadający przed 28 lipca 2022 roku oraz nową stawkę za każdy dzień podróży przypadający od 28 lipca 2022 roku włącznie.