WAŻNE ROZSTRZYGNIECIE TSUE

Dnia 25 maja 2023 roku przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej zapadł bardzo ważny i ciekawy wyrok w polskiej sprawie C-114/22. TSUE rozstrzygnął, że niezgodny z prawem unijnym jest polski przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT, który pozbawia podatnika prawa do odliczenia VAT tylko z tego powodu, że podlegająca opodatkowaniu transakcja gospodarcza jest uważana za pozorną i dotknięta nieważnością na podstawie art. 83 polskiego kodeksu cywilnego, bez konieczności wykazania, że zostały spełnione przesłanki pozwalające na zakwalifikowanie, w świetle prawa Unii, tej transakcji jako pozornej lub, w przypadku gdy rzeczona transakcja została faktycznie dokonana, że jest ona wynikiem oszustwa w zakresie podatku od wartości dodanej lub nadużycia prawa.

Stanowisko TSUE powinno ograniczyć ilość przypadków, w których organy odmawiają prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT z powołaniem się na przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT, bez przeprowadzenia prounijnego postępowania dowodowego, opartego na przedstawionych przez TSUE zasadach.

WYROK ZOSTAŁ WYDANY NA TLE NASTĘPUJĄCEGO STANU FAKTYCZNEGO

Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna wystawiła fakturę dotyczącą sprzedaży znaków towarowych na rzecz innej spółki, podlegającej opodatkowaniu VAT (VAT ten został przez tę inną spółkę zadeklarowany i zapłacony).

Organ podatkowy zakwestionował przysługujące polskiej spółce prawo do odliczenia VAT dotyczącego tej faktury na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT. Z uzasadnienia decyzji organu wynikało, że prawo do odliczenia VAT nie przysługuje spółce, gdyż przedmiotowa sprzedaż znaków towarowych była nieważna z uwagi na sprzeczność z zasadami współżycia społecznego w rozumieniu art. 58 § 2 kodeksu cywilnego. W procedurze odwoławczej, dyrektor administracji skarbowej podtrzymał podważoną przez podatnika decyzję, tyle że, odmiennie od organu I instancji, organ II instancji stwierdził, że czynność sprzedaży znaków była nie tyle sprzeczna z zasadami współżycia społecznego, co pozorna (i z tego względu nieważna).

Wskutek skargi podatnika na decyzję organu odwoławczego, decyzja ta została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ze wskazaniem, że organ nie wykazał pozorności spornej transakcji. Od wyroku odwołał się organ podatkowy i wniósł skargę kasacyjną do NSA.

Z uwagi na zaistniałe wątpliwości co do zgodności art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT z dyrektywą 2006/112, NSA zadał TSUE pytanie prejudycjalne w tym przedmiocie.

UNIJNE WYMOGI SKORZYSTANIA Z PRAWA DO ODLICZENIA – CO POWINIEN SPRAWDZIĆ ORGAN PODCZAS KONTROLI?

Można powiedzieć, że w omawianym wyroku, TSUE przedstawił organom ścieżkę postępowania na wypadek podejrzeń co do pozorności opodatkowanej transakcji podatnika. Z tego swoistego poradnika wynika, że nie jest wykluczona sytuacja, w której sporna transakcja będzie pozorna, a prawo do odliczenia naliczonego VAT będzie mimo to podatnikowi przysługiwać.

I ETAP BADANIA – przesłanki materialne

Według dyspozycji TSUE, w pierwszej kolejności, organ powinien zbadać:

1. czy podejrzana transakcja została faktycznie dokonana, a po drugie,

2. czy przedmiot tej transakcji był używany przez podatnika na potrzeby jego opodatkowanych transakcji.

Zbadanie przez organ wskazanych dwóch obszarów jest o tyle ważne, gdyż, jak podał TSUE, fikcyjna transakcja nabycia nie może uprawniać do żadnego odliczenia tego podatku, ponieważ taka transakcja nie może mieć żadnego związku z transakcjami obciążonymi podatkiem należnym.

Jeśli wskutek całościowej oceny dowodów przedłożonych organowi przez podatnika uzasadnione będzie udzielenie pozytywnych odpowiedzi na wskazane wyżej pytania, organ nie będzie mógł co do zasady odmówić podatnikowi prawa do odliczenia.

II ETAP BADANIA – oszustwo lub nadużycie

W drugiej kolejności, wynikiem dalszej weryfikacji organu powinno być rozstrzygnięcie, czy podatnik powołał się na prawo do odliczenia w sposób stanowiący oszustwo lub nadużycie podatkowe.

W tym obszarze, w wyroku znalazło się stanowcze stanowisko TSUE, zgodnie z którym, nawet jeśli materialne przesłanki prawa do odliczenia zostaną spełnione (pozytywny efekt ETAPU I BADANIA), to krajowe organy i sądy powinny odmówić przyznania prawa do odliczenia, jeśli na podstawie obiektywnych dowodów zostanie wykazane, że podatnik podnosi to prawo w sposób stanowiący oszustwo lub nadużycie.

KIEDY ROZPOZNAMY OSZUSTWO LUB NADUŻYCIE?

Jak podaje TSUE, o oszustwie będziemy mówić zarówno wtedy, gdy zostanie ono popełnione przez samego podatnika, jak i wtedy, gdy podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że poprzez nabycie towarów lub usług uczestniczy w transakcji związanej z takim oszustwem.

Odnośnie zaś do nadużycia, to będziemy o nim mówić, gdy sporne transakcje przybiorą całkowicie sztuczną konstrukcję oderwaną od rzeczywistości gospodarczej, tworzoną wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celami unijnej dyrektywy 2006/112. TSUE dopuszcza zatem istnienie po stronie podatnika prawa do ukształtowania swojej struktury organizacyjne w sposób, który pozwoli ograniczyć zobowiązania podatkowe. Ważne jest przy tym jednak, aby struktura ta zawsze znalazła uzasadnienie w rzeczywistości gospodarczej podatnika.

KONKLUZA

Stanowisko zaprezentowane przez TSUE, niewątpliwie umocni sytuację prawną podatników, których dużo trudniej będzie pozbawić prawa do odliczenia naliczonego VAT.

Jak wynika bowiem z omówionego wyroku TSUE, odmowa przyznania prawa do odliczenia naliczonego VAT stanowi wyjątek od zasady podstawowej stosowania tego odliczenia, a każdy przypadek skłaniający organ do odmowy powinien być szczegółowo badany, po pierwsze, pod kątem spełnienia przesłanek materialnych odliczenia (I ETAP BADANIA), a po drugie, istnienia ewentualnych obiektywnych okoliczności prowadzących do wniosku, że doszło do oszustwa lub nadużycia podatkowego (II ETAP BADANIA). W przypadku każdej kontroli organu, ukierunkowanej na pozbawienie prawa do odliczenia, zachęcamy do wykazywania się aktywnością dowodową na okoliczność spełnienia przesłanek materialnych skorzystania z odliczenia, a dalej, na okoliczność istnienia uzasadnienia gospodarczego badanej przez organ transakcji.